Капитализация курсовых разниц по кредитам в стоимость основных средств в МСФО и РСБУ
В современных условиях ведения бизнеса существенная доля затрат компаний финансируются за счет заемного капитала. В случае расходования заемных денежных средств на строительство компания может капитализировать затраты по кредитам и займам в состав актива, тем самым увеличивая их балансовую стоимость и исключая их из финансового результата текущего периода.
В случае получения заимствований в иностранной валюте сопутствующим видом дохода или расхода компании являются курсовые разницы, возникающие как на основное тело долга, так и на проценты. Далее будут рассмотрены варианты и особенности капитализации курсовых разниц в российском и международном учетах.
Учет курсовых разниц по кредитам и займам в МСФО
Порядок учета затрат по кредитам и займам регулируется МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам». В соответствии с данным стандартом компании должны капитализировать затраты по заимствованиям, которые непосредственно относятся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива (п.8 стандарта).
При этом затраты по кредитам и займам могут включать в себя как процентные расходы, так и курсовые разницы, возникающие в результате привлечения займов в иностранной валюте, в той мере, в какой они считаются корректировкой затрат на выплату процентов (п.6 стандарта).
Корректировка по капитализации курсовых разниц рассчитывается как разница между расходами по заимствованиям, которые были бы понесены при получении финансирования в функциональной валюте компании (например, в рублях) и расходами, которые были фактически понесены в иностранной валюте (переведенные в рубли по фактическому курсу).
Стандартом не даются какие-либо примеры того, как необходимо рассчитывать корректировку курсовой разницы для целей капитализации в квалифицируемый актив. Комитет по МСФО анализировал данный вопрос, однако принял решение, что компания должна сама вырабатывать учетную политику по капитализации курсовых разниц (в соответствии с рекомендациями IFRIC 2008 года: ).
На практике используются следующие варианты расчета капитализируемых курсовых разниц:
- Вариант 1: величина подобных разниц может быть оценена на основании форвардных обменных курсов на дату получения заимствования (этот вариант довольно сложно использовать в текущих экономических условиях);
- Вариант 2: величина подобных разниц может быть оценена на основании процентных ставок по аналогичным заимствованиям в функциональной валюте компании (по нашему мнению, более удобный вариант).
Пример расчета – Вариант 2
Функциональной валютой компании является российский рубль. 1 января 20X1 года компания привлекла кредит на 1 млн долларов США с датой погашения 31 декабря 20Х1 года. Процентная ставка по кредиту составляет 8% годовых, проценты выплачиваются единовременно в момент погашения основного тела долга 31 декабря 20Х1 года. Обменный курс на 1 января составил 70 рублей за доллар, на 31 декабря – 80 рублей за доллар. Процентная ставка по аналогичному кредиту в рублях на 1 января 20Х1 года составила бы 12% годовых.
Расчет капитализируемых курсовых разниц приводится ниже (в тысячах рублей).
Кредит по курсу на 1 января | А | 70 000 |
Кредит по курсу на 31 декабря | В | 80 000 |
Курсовая разница по основном долгу | С | 10 000 |
Проценты (по ставке 8% и курсу 80) | D | 6 400 |
Теоретические проценты (по ставке 12% и кредиту на 70 000 тыс. рублей) | E | 8 400 |
Капитализированные проценты | F=D | 6 400 |
Капитализированная курсовая разница как корректировка к процентным расходам | G=E-D | 2 000 |
Итого капитализированные расходы по заимствованиям | H=F+G | 8 400 |
Курсовая разница, признанная в прибылях и убытках | I=C-G | 8 000 |
РСБУ
В РСБУ порядок учета расходов по заимствованиям регулируется ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам». В соответствии с данным п. 3 ПБУ капитализация возможна в отношении процентов и дополнительных расходов. При этом дополнительными расходами по займам являются информационные, консультационные расходы, расходы за экспертизу займа и иные расходы, непосредственно связанные с получением займа.
Исходя из формулировок ПБУ, капитализация курсовой разницы не разрешается, так как курсовая разница не будет являться расходом, который непосредственно связан с получением займа.
Однако, руководствуясь п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», если компания раскрывает финансовую отчетность по Международным стандартам финансовой отчетности, она вправе использовать учетную политику по МСФО для учета операций в РСБУ.
