III квартал 2023 года
Скачать документМЕЖДУНАРОДНОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ
Новый циркуляр по ТЦО об упрощенных мерах для сделок с низкой стоимостью (low value transactions)
В начале июля 2023 Налоговый департамент Кипра издал налоговый циркуляр1 (далее — Циркуляр), содержащий дополнительные меры по упрощению расчета «безопасной гавани» («безопасного коридора ставок») в отношении конкретных подкатегорий внутригрупповых операций.
Рекомендации применяются к деятельности налоговых резидентов Кипра, постоянных представительств на Кипре, к деятельности лиц, не являющихся налоговыми резидентами, которые участвуют в сделках со связанными сторонами, но не обязаны составлять локальный файл в соответствии с положениями статьи 33 Налогового кодекса Кипра2.
Действие данного Циркуляра распространяется ретроспективно, а именно, с 1 января 2022 года.
Так, согласно его положениям, налогоплательщики, освобожденные от обязанности готовить кипрский локальный файл (при условиях, что суммовой порог не превышает 750 000 евро в год для каждой категории сделки и сделка соответствует принципу «вытянутой руки»), может использовать упрощенный порядок расчета «безопасной гавани» в отношении следующих типов сделок:
Предоставление финансирования связанным лицам, финансируемым за счет долговых инструментов.
Предоставление финансирования связанным лицам, финансируемым за счет собственного капитала.
Получение финансирования от связанных лиц, используемого в деловых целях.
Оказание и приобретение услуг с низкой добавленной стоимостью (low value added services).
По таким сделкам налогоплательщики в обязательном порядке должны готовить ТЦО-документацию.
Минимальные требования к такой ТЦО-документации для лиц, принявших решение об использовании упрощенных мер, независимо от типа/категории транзакции, следующие:
краткое описание функционального анализа (выполняемые функции, используемые активы, принимаемые риски);
характеристика компании на основе проведенного функционального анализа;
указание наиболее подходящего метода трансфертного ценообразования в отношении категории данной сделки и обоснование причин выбора этого метода;
определение цены на основании принципа «вытянутой руки» на основе результатов анализа внутренних или внешних сопоставимых сделок или любого другого соответствующего анализа, выполненного в соответствии с рекомендациями ОЭСР по ТЦО.
Денонсация СОИДН c Данией
Как стало известно из публикации3 от 18 июля 2023 г. на официальном портале Минфина, Королевство Дания уведомило Российскую Федерацию о денонсации Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Дания об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 08.02.1996.
Процесс денонсации был начат ранее, в 2023 году, когда 20 апреля в парламент Дании был внесен соответствующий законопроект о прекращении действия Конвенции. 2 июня парламент Дании одобрил законопроект, и вскоре он был опубликован4 на портале единой государственной правовой информационной системы Королевства.
Одной из основных причин принятия Данией решения о денонсации Конвенции стало включение Советом ЕС Российской Федерации в «черный список» юрисдикций, не сотрудничающих с ЕС по налоговым вопросам5.
Конвенция прекращает свое действие с 1 января 2024 года, а именно:
в отношении налогов, взимаемых у источника, — по доходам, полученным 1 января или после 1 января 2024 года;
в отношении других налогов на доходы и налогов на имущество — по налогам, взимаемым в любом налоговом году, начинающемся 1 января или после 1 января 2024 года.
[1] https://globaltaxnews.ey.com/news/2023-1216-cyprus-tax-authorities-issue-transfer-pricing-simplification-measures?mkt_tok=NTIwLVJYUC0wMDMAAAGM7aPxKIjArBeOrDqjecAHhFtiVBQMA8TPbgQErf_p03iZSeXUJ7kwYJ-EG5qPbJWZv8fDCrRGDkOqfSgJf-6QzMOwezE7lTdaM1MLA4qtKE0zilRLSw
[2] of Article 33 (9)(a) of the Income Tax Law (the ITL), N.118(I)/2022 (as amended)
[3] https://minfin.gov.ru/ru/document?id_4=302905-informatsionnoe_soobshchenie_o_denonsatsii_konventsii_mezhdu_pravitelstvom_rossiiskoi_federatsii_i_pravitelstvom_korolevstva_daniya_ob_izbezhanii_dvoinogo_nalogooblozheniya_i_predotvrashchenii_ukloneni
[4] https://www.retsinformation.dk/eli/lta/2023/712
[5] https://data.consilium.europa.eu/doc/document/ST-6375-2023-INIT/en/pdf
МОНИТОРИНГ ДЕЙСТВУЮЩЕГО РЕГУЛИРОВАНИЯ В РФ
Указ Президента: приостановка СОИДН с недружественными странами
Президент Российской Федерации Владимир Путин 8 августа 2023 года подписал Указ от 08.08.2023 N 585 «О приостановлении Российской Федерацией действия отдельных положений международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения» (далее — Указ) в отношении 38 «недружественных» государств.
Согласно Указу приостанавливается действие отдельных положений соглашений об избежании двойного налогообложения (далее — СоИДН) со следующими государствами: Соединенные Штаты Америки, Польша, Южная Корея, Швеция, Люксембург, Румыния, Болгария, Великобритания, Венгрия, Ирландия, Словакия, Албания, Бельгия, Словения, Хорватия, Канада, Швейцария, Черногория, Чехия, Дания, Италия, Финляндия, Германия, Франция, Македония, Кипр, Испания, Литва, Исландия, Португалия, Австрия, Греция, Новая Зеландия, Австралия, Сингапур, Мальта и Япония.
Указ был издан в соответствии со ст. 37 Федерального закона от 15.07.1995 № 101-ФЗ «О международных договорах». Согласно данной статье, Президент может своим Указом приостановить действие СоИДН, если это является «безотлагательной мерой».
Несмотря на то что Президент РФ относится к исполнительной, а не законодательной власти нашего государства, согласно вышеупомянутой норме ФЗ №101-ФЗ, требование Указа вступает в силу немедленно, то есть действует в отношении доходов, выплаченных начиная с 8 августа 2023 года. Указ поручает Госдуме РФ внести соответствующий федеральный закон о приостановлении указанных СоИДН. В случае отклонения (что маловероятно) Государственной Думой проекта федерального закона о приостановлении действия СоИДН, действие договоров подлежит незамедлительному возобновлению.
Именно в таком же порядке происходило приостановление СоИДН между РФ и Латвией (согласно Указу Президента РФ от 26.09.2022 № 668).
Каких норм коснулось приостановление
Данные изменения обсуждались в Минфине и МИД РФ в марте этого года и в июне на Петербургском международном экономическом форуме как ответные меры в адрес ЕС на включение России в «черный список» юрисдикций, не сотрудничающих в налоговой сфере.
Как и ожидалось, были приостановлены положения, предоставляющие льготные налоговые ставки / освобождения по пассивным доходам (дивиденды, проценты, роялти, доходы от реализации имущества, доходы от международных перевозок и др.), а также по доходам от работы по найму, гонорарам директоров и др.
Также перестанут действовать статьи СоИДН, предусматривающие более льготные критерии для постоянных представительств иностранных компаний в РФ, что приведет к необходимости уплаты налога в России.
Какие нормы продолжают действовать
Согласно Указу, продолжают действовать только нормы вспомогательного характера (в частности, положения об устранении двойного налогообложения, правила налогового резидентства, нормы об обмене информации (которые фактически уже перестали действовать раньше) и некоторые другие.
С одной стороны, остаются в силе положения об устранении двойного налогообложения и это позволит зачесть уплаченные в одном государстве (например, в России) налоги против налога в зарубежной юрисдикции, а также положения в части порядка определения резидентства, взаимосогласительные процедуры и обмен информацией (видимо, только на бумаге), льготы для дипломатических сотрудников.
С другой стороны, применение вспомогательных норм в подавляющем числе случаев привязано к действию основных норм (через формулировку «в отношении доходов, облагаемых налогом в соответствии с настоящим Соглашением» или аналогичные ей).
В связи с этим за редким исключением даже физические лица не будут иметь право на зачет иностранного дохода против уплаты НДФЛ в РФ (относительно доходов, полученных после 8 августа 2023 года).
Однако, как ранее говорил замминистра Минфина РФ Алексей Сазанов, Минфин намерен сохранить за физлицами право на зачет налога при приостановлении СоИДН и самого факта сохранения в силе данных статей СоИДН. Поэтому очень высока вероятность, что регулятор в ближайшее время выпустит соответствующие разъяснения.
Каковы возможные последствия и варианты дальнейшего развития событий
Выплаты по пассивным и другим доходам, в отношении которых приостанавливается действие СоИДН, и следовательно, вырастут налоговые ставки, являются одними из самых распространенных трансграничных платежей для бизнеса. Причем это коснется не только иностранных компаний, которые ведут бизнес в России, но и российского бизнеса, осуществляющего операции в «недружественных» странах.
При этом особое внимание следует обратить на пп.2 п.3 Указа, согласно которому Правительству РФ поручено обеспечить принятие мер, направленных на снижение влияния последствий Указа на экономику Российской Федерации.
В связи с этим следует ждать соответствующих разъяснений Минфина РФ, предлагающих отсрочку по уплате налогов или другие льготные меры для крупного бизнеса.
Тем временем компании сами могут решить возникшую проблему путем реструктуризации и удаления «недружественного элемента» из своей структуры.
Правки по ТЦО в рамках законопроекта о реализации ОННП
В конце сентября Министерство Финансов РФ опубликовало законопроект «Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2024 год и на плановый период 2025 и 2026 годов».
Законопроект содержит предложения и правки в нескольких разделах налогового законодательства, но в данной статье остановимся подробнее на поправках, касающихся трансфертного ценообразования (далее — ТЦО).
1. Во-первых, предлагается внести изменения в процедуру проведения ТЦО-корректировок (корректировок налоговой базы, согласно статье 105.3 НК РФ). Так, если цена в контролируемой сделке с иностранным контрагентом отличается от рыночной цены и применяется корректировка налоговой базы в таких сделках (как налоговыми органами по итогам проведения контрольных мероприятий, так и самим налогоплательщиком), сумма такой корректировки (если она осуществлена в сторону увеличения дохода для иностранной компании) будет приравниваться в целях налогообложения к дивидендам, полученным нерезидентом, и соответственно, облагаться налогом у источника в РФ. Таким образом, в российское законодательство предлагается ввести положения о так называемой «вторичной ТЦО-корректировке» (secondary TP adjustment).
А с учетом недавней приостановки действия отдельных положений СоИДН с «недружественными» странами, устанавливающих льготные налоговые ставки, ставка налога у источника при ТЦО-корректировках в сделках с контрагентами из таких стран составит 15%.
2. Во-вторых, предлагается предусмотреть возможность использования медианного значения интервала рыночных цен / рентабельности при определении для целей налогообложения доходов / прибыли в сделках между взаимозависимыми лицами.
Исходя из формулировок документа, введение такой возможности обеспечит справедливое определение цен в сделках между взаимозависимыми лицами для целей налогообложения, а также расширит возможности для достижения взаимного соглашения между ФНС России и уполномоченным органом исполнительной власти иностранного государства (вероятно, при проведении проверок), при заключении соглашения о ценообразовании для целей налогообложения.
Сейчас в соответствии с НК РФ (например, п.9 ст. 105.12) при отклонении фактических цен/рентабельности от рыночного интервала используется нижнее/верхнее значение интервала. А использование медианного значения на практике приведет к тому, что сумма доначислений при непопадании в интервал станет больше.
Вполне вероятно, что российские законодатели планируют вводить эти изменения, основываясь на рекомендации ОЭСР (Организации экономического сотрудничества и развития) по ТЦО. Западным компаниям, следуя данным рекомендациям, при анализе рентабельности по внутригрупповым сделкам рекомендуют ориентироваться на медиану.
3. В-третьих, предлагается осуществлять (и взыскивать с налогоплательщиков) доначисления по результатам ТЦО-проверок во внесудебном порядке. Сейчас возможно только взыскание по суду. Авторы законопроекта ссылаются на то, что применяемый сейчас судебный порядок был введен в 2012 году, когда только появились действующие правила ТЦО (в формулировках раздела V.1 НК РФ). С тех пор правоприменительная практика по ТЦО получила существенное развитие и дальнейшее применение судебного порядка взыскания налога нецелесообразно в данном случае.
4. И наконец, в тексте законопроекта предлагается дополнить статью 105.17 НК РФ в отношении проведения ТЦО-проверок: по решению ФНС к ним могут быть привлечены территориальные налоговые органы.
Дополнительно следует отметить еще один законопроект, изменяющий глубину ТЦО-проверок по контролируемым сделкам. Согласно этому законопроекту, предлагается исключить из статьи 105.17 НК РФ правило о назначении проверки в течение двух лет с даты подачи уведомления о контролируемых сделках. В результате будут работать общие правила о сроках поверки, и предметом проверки по ТЦО смогут быть сделки, совершенные в течение трех лет, предшествующих году начала проверки.
На текущий момент законопроект претерпел ряд стремительных изменений:
доработанный вариант (размещенный накануне, 8 ноября) был принят Госдумой РФ во втором чтении 9 ноября 2023;
далее проект был снова направлен на доработку и возвращен на повторное второе чтение и 17 ноября 2023 принят сразу во втором (повторно) и третьем чтениях;
на данный момент ожидается, что законопроект будет одобрен Советом Федерации, а также подписан Президентом РФ.
Ожидаем финальный текст законопроекта. Подробный анализ можно будет найти на нашем сайте. Поправки вступят в силу с нового налогового периода – 1 января 2024 года, если иное не будет «предусмотрено нормативным правовым актом Президента РФ», как указано в тексте законопроекта.
Обсуждение возвращения валютного контроля
11 октября 2023 года президент России Владимир Путин подписал Указ «Об осуществлении обязательной продажи выручки в иностранной валюте, получаемой отдельными российскими экспортерами по внешнеторговым договорам (контрактам)» (далее – Указ). Мера введена сроком на полгода (требования вступили в силу 16 октября). Текст документа пока не опубликован.
Согласно данному Указу вводятся три ключевых правила:
Некоторые компании в течение полугода обязаны будут продавать и конвертировать валютную выручку в российские рубли в тех объемах и сроках, которые будут установлены Правительством;
Отдельные компании будут обязаны предоставить в Банк России и Росфинмониторинг индикативные планы-графики по покупке и продаже иностранной валюты на внутреннем рынке;
Для того чтобы обеспечить и контролировать соблюдение правил валютного регулирования, в некоторые компании вводятся уполномоченные представители Росфинмониторинга.
Данное решение коснется 43 групп компаний из топливно-энергетического комплекса, черной и цветной металлургии, химической и лесной промышленности, а также зернового хозяйства.
Ранее обязательная продажа валютной выручки была введена в феврале 2022 года в размере 80%. Затем, в июне 2022 года, данное требование было отменено.
Согласно требованиям, вступившим в силу, экспортеры должны:
Зачислять не менее 80% выручки на счета в России в течение 60 дней с момента получения валютной выручки;
Продавать не менее 90% от зачисленной на российские счета валютной выручки в течение двух недель;
Продавать не менее 50% средств, полученных в соответствии с каждым экспортным контрактом, не позднее 30 дней с момента получения.
Данные меры приняты с целью стабилизации курса рубля, повышения прозрачности и предсказуемости валютного рынка, а также снижения возможности для валютных спекуляций.
Пока непонятно, как будут действовать данные правила и с какого момента представители Росфинмониторинга будут контролировать их выполнение компаниями.
Мы продолжим следить за развитием событий — актуальная информация всегда доступна на нашем ТЦО-портале.
СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА
Судебный кейс. Постановление Конституционного суда РФ от 14.07.2023 № 41-П
Конституционный Суд РФ постановил уточнить положения НК РФ, которыми регулируется начало течения срока на проведение ТЦО-проверки по сделкам, отраженным в уточненном уведомлении о контролируемых сделках
ПАО «Вымпел-Коммуникации» (далее – Налогоплательщик, Заявитель) 21 мая 2018 года представило первичное уведомление о контролируемых сделках за 2017 год, после чего 24 октября 2018 года подало уточненное уведомление. В рамках уточненного уведомления:
были дополнены данные о реквизитах договоров по сделкам с Veon Wholesale Services B.V., уже указанным в первоначальном уведомлении, а также
были впервые внесены сведения о контролируемой сделке по приобретению сервисных услуг по не имевшему номера договору от 1 декабря 2010 года с Veon Ltd.
29 декабря 2020 года ФНС России было вынесено решение о проведении ТЦО-проверки в отношении контролируемых сделок Налогоплательщика за 2017 год, совершенных с Veon Wholesale Services B.V. и отраженных в уведомлении.
По мнению Налогоплательщика, вынесенное решение незаконно: двухлетний срок на проведение ТЦО-проверки в отношении сделок с Veon Wholesale Services B.V. должен был течь с даты подачи первичного уведомления, поскольку в уточненном уведомлении в отношении именно этих сделок существенная информация не была изменена. Ссылаясь на положение п.2 ст.105.17 НК РФ, он отметил, что срок назначения проверки продлевается только в случае представления уточненной налоговой декларации (а не уточненного уведомления) либо в отношении тех сделок, информация о которых была изменена в уточненном уведомлении.
Суды трех инстанций, а также Верховный Суд РФ, при отказе в удовлетворении требований Налогоплательщика ссылались на следующее: информация о сделках с Veon Wholesale Services B.V. была изменена в уточненном уведомлении, пусть и незначительно (уточнены реквизиты договоров). При этом из положений НК РФ нельзя сделать вывод, что при незначительных изменениях в уточненном уведомлении по сравнению с первоначальным уведомлением факт представления уточенного уведомления может быть проигнорирован в целях исчисления срока, предусмотренного п.2 ст.105.17 НК РФ. Таким образом, по мнению судов, при предоставлении уточненного уведомления о контролируемых сделках первичное уведомление аннулируется полностью.
По мнению Заявителя, положения абз.1 п.2 ст.105.17 НК РФ противоречат Конституции РФ, поскольку в системе действующего правового регулирования допускается принятие ФНС России решения о проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами в отношении конкретной сделки в течение двух лет со дня получения уточненного уведомления по контролируемым сделкам за соответствующий год, вне зависимости от наличия в нем новых сведений о такой сделке.
Конституционный Суд РФ в Постановлении от 14 июля 2023 г. № 41-П при рассмотрении жалобы Заявителя пришел к следующим выводам:
Подход, согласно которому решение ФНС России о проведении проверки контролируемых сделок может быть вынесено не позднее двух лет со дня получения им такого уточненного уведомления, призван обеспечить проведение налоговым органом проверок полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами в достаточный для этого срок, в условиях, когда на практике налогоплательщиками в уточненном уведомлении впервые представляются сведения о конкретных контролируемых сделках или уточняются сведения о контролируемых сделках, содержащиеся в первоначальном уведомлении, являющиеся значимыми для целей принятия налоговым органом решения об их проверке.
В случае же исключительно незначительного уточнения сведений о сделках путем подачи уточненного уведомления исчисление двухлетнего срока, в течение которого может быть принято решение о проведении проверки контролируемой сделки, со дня получения уточненного уведомления налогоплательщика не отвечает конституционным требованиям к ограничению конституционных прав именно на основании федерального закона и о законном характере деятельности налоговых органов.
Таким образом, налоговые органы обязаны избегать формального подхода к решению вопроса о назначении и проведении проверок, включая проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.
Исчисление срока со дня получения уточненного уведомления должно быть мотивировано в соответствующем решении налогового органа, за исключением случаев, когда сведения о сделке были впервые указаны только в уточненном уведомлении, поскольку в этом случае очевидна новизна для налогового органа такой информации.
В случае получения уточненного уведомления, в котором содержится уточнение сведений об указанной в первоначальном уведомлении сделке, не являющееся значимым для целей принятия ФНС России решения о ее проверке или о проверке иной связанной с нею контролируемой сделки (устранение технических ошибок или неточностей, которые не препятствуют идентификации контролируемых сделок), двухлетний срок на принятие соответствующего решения исчисляется со дня получения налоговым органом первоначального уведомления. При включении же в уточненное уведомление сведений о сделке, не указанной в первоначальном уведомлении, срок для назначения ФНС России ее проверки во всяком случае исчисляется со дня получения уточненного уведомления.
Законодателю поручено внести соответствующие уточнения в НК РФ, что и происходит сейчас в ходе рассмотрения законопроектов, о чем мы упомянули выше (см. «Правки по ТЦО в рамках законопроекта о реализации ОННП».
ADE Professional Solutions всегда будет рада помочь решить вопросы в области корпоративного налогообложения и трансфертного ценообразования.
ДРУГИЕ НОВОСТИ
Банк России увеличил ключевую ставку
В течение третьего квартала 2023 года Центральный Банк несколько раз повышал ключевую ставку: с 7,5% до 13%. Решения принимались на заседаниях Совета директоров Банка России 21 июля, 15 августа и 15 сентября 2023 года.
Решение о самом большом повышении (на 350 базисных пунктов) было принято 15 августа 2023 года — ставку повысили с 8,5% до 12% годовых. Данное решение принято в целях ограничения рисков для ценовой стабильности.
На протяжении нескольких месяцев инфляционное давление в российской экономике усиливалось. По информации Центробанка, реализовались существенные проинфляционные риски: рост внутреннего спроса, опережающий возможности расширения выпуска, и ослабление рубля в летние месяцы. Согласно обновленному в конце сентября прогнозу Банка России, по итогам 2023 года годовая инфляция сложится в диапазоне 6–7%. Прогнозируется, что с учетом проводимой денежно-кредитной политики годовая инфляция вернется к 4% в 2024 году и будет находиться вблизи 4% в дальнейшем.
