ФНС раскритиковала подход территориальных инспекций при сборе доказательств, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщиков

Федеральная налоговая служба подвергла критике деятельность налоговых инспекторов за слишком формальный подход при выявлении фактов получения необоснованной налоговой выгоды.  С появлением главы 54.1 НК РФ были изменены условия, при которых действия налогоплательщика при исчислении налоговой базы могут быть признаны недопустимыми и превышающими пределы осуществления прав. Однако налоговый орган должен доказать факт умышленных действий налогоплательщика по неуплате налога.

Случаи применения формального подхода при проведении проверки налоговым органом, рассмотренные в Письме ФНС:

1. Установление факта правонарушения в отсутствие достаточных оснований и без учета фактических обстоятельств ведения налогоплательщиком хозяйственной деятельности

Так, отказывая налогоплательщику в праве применения вычетов по НДС в связи с приобретением семян подсолнечника у контрагентов, налоговый орган ссылался на следующее:

• отсутствие у контрагентов производственных и трудовых ресурсов;
• отсутствие контрагента по адресу места нахождения юридического лица, указанного в ЕГРЮЛ;
• непредставление бухгалтерской и налоговой отчетности;
• отсутствие по счетам контрагентов операций по приобретению семян подсолнечника.

Суд отклонил доводы ФНС, поскольку:

• поставка семян осуществлялась на основании договоров поставки и спецификаций к ним;
• представлены надлежаще оформленные счета-фактуры, товарные накладные, подтверждающие фактическое получение налогоплательщиком подсолнечника;
• представлены копии Журналов учета въезжающего и выезжающего транспорта, содержащие данные о наименовании привезенного груза;
• по результатам встречных проверок контрагенты подтвердили факт совершения спорных хозяйственных сделок с налогоплательщиком;
• в материалы дела также представлены книги продаж контрагентов налогоплательщика, в которых отражены начисления НДС к уплате в бюджет по операциям от реализации семян подсолнечника (Постановление Девятнадцатого ААС от 17.08.2017 №19-АП 5197/2017 по делу №А14 1201/2017).

Также суды отмечают, что налоговые органы, указывая на такие обстоятельства, как отсутствие у контрагента персонала, имущества или транспортных средств, не принимают во внимание возможность привлечения персонала по гражданско-правовым договорам или использования арендованных автотранспортных средств и оборудования

(Постановление АС Уральского округа от 11.04.2017 №Ф09-849/17 по делу №А76-5758/2016; Постановление Семнадцатого ААС от 04.05.2017 №17АП-3887-АК по делу №А71-12720/2016).

2. Ссылка на недостатки оформления первичной учетной документации как единственное обоснование факта правонарушения в отсутствие достаточной совокупности доказательств

При рассмотрении жалобы налогоплательщика в отношении довода инспекции о том, что транспортные накладные, подтверждающие фактическое перемещение товара, содержат противоречивые и недостоверные сведения, ФНС России указала:

• согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС от 09.12.2010 №8835/10, непредставление товарно-транспортных накладных не свидетельствует об отсутствии правовых оснований для применения налогового вычета по НДС по операции приобретения товара.

При этом ФНС России отметила, что товарно-транспортная накладная как документ, подтверждающий отгрузку и оприходование товара, необходима в том случае, когда покупатель одновременно является участником перевозки товара.

3. Использование обстоятельств, которые сами по себе не могут свидетельствовать о совершении налогового правонарушения 

Например, налоговым органом была проведена камеральная проверка налоговой декларации по НДС, в которой был заявлен налог к возмещению. В ходе проверки было установлено, что налогоплательщик осуществлял закупку шкур крупного рогатого скота для переработки и изготовления продукции. Налогоплательщиком была представлена документация, подтверждающая обоснованность налогового вычета по НДС, – счета-фактуры, книга покупок.

Отказывая в возмещении, инспекция указала на отсутствие ветеринарных свидетельств, подтверждающих ввоз шкур на территорию субъекта РФ.

Данный довод был отклонен судом в связи с тем, что ветеринарные свидетельства не являются первичными учетными документами, не подтверждают право собственности на товар. Кроме того, после переработки спорные товары перестают быть продуктами животного происхождения, и в дальнейшем налогоплательщик реализует их как продукты переработки, для которых наличие ветеринарных свидетельств не требуется. Таким образом, само по себе отсутствие подобных документов не может свидетельствовать о нереальности хозяйственных операций (Постановление АС Центрального округа от 18.10.2017 № Ф10-3568/2017 по делу № А09-13473/2016).

4. Использование данных информационных ресурсов, в том числе федерального уровня, без учета иных обстоятельств

Так, ФНС России рассмотрена жалоба налогоплательщика на решение налогового органа, в котором, в том числе с использованием данных ПК «АСК НДС-2», был сделан вывод о предъявлении налогоплательщиком к возмещению суммы НДС в завышенных размерах. При этом установлено, что инспекцией не были опровергнуты факты приобретения товара и использования его в деятельности, направленной на извлечение дохода. Кроме того, налоговым органом не были установлены факты неисчисления контрагентами налогоплательщика предъявленных ему сумм НДС в налоговых декларациях.

5. Проведение контрольных мероприятий не в полном объеме

В ходе камеральной проверки декларации по НДС инспекцией была запрошена информация в органах ГИБДД о передвижении автомобилей контрагента по определенным маршрутам. По мнению налоговой инспекции, полученная информация свидетельствовала об отсутствии поставок сырья налогоплательщику. Однако судом было установлено, что маршрут, указанный в товарно-транспортных накладных, имел несколько вариантов проезда от пункта погрузки до пункта разгрузки, в то время как налоговый орган запросил информацию в отношении части возможных маршрутов, не принимая во внимание альтернативные пути проезда.

Таким образом, налоговым органом не проанализированы все возможные варианты движения транспортных средств спорного контрагента, в результате чего в ходе контрольных мероприятий сбор доказательственной базы был осуществлен лишь частично, что не позволило сделать обоснованный и документально подтверждённый вывод об отсутствии поставок сырья в адрес контрагента

(Постановление АС Центрального округа от 18.10.2017 № Ф10-3568-2017 по делу № А09-13473/2016).

В целом в Письме намечены следующие цели и требования к полноте и качеству проводимых местными инспекциями проверок: 

• обеспечение единообразного подхода при осуществлении территориальными органами камеральных проверок;
• осуществление полного, объективного и беспристрастного рассмотрения жалоб налогоплательщиков на действия налоговых инспекций;
• рассмотрение широкого круга доказательств при выявлении фактов получения необоснованной налоговой выгоды.