Актуальная судебная практика

Критерии, которые могут свидетельствовать о создании «искусственного» документооборота между контрагентами

Определение Верховного Суда РФ от 29.03.2017 N 304-КГ17-1550 по делу N А02-2207/2015

Общество необоснованно применило налоговые вычеты, включив цепочку взаимоотношений взаимозависимое лицо, которое реально не оказывало никакие услуги и не выполняло работы, заявленные Обществом. ВС РФ перечислил критерии, свидетельствующие о формальном характере сделок:

  • контрагент не обладал необходимыми ресурсами для осуществления хозяйственной деятельности
  • стоимость услуг несоразмерна с объемом и стоимостью выполненных работ
  • основная сумма доходов контрагента получена от сделки с обществом
  • ежемесячные отчеты, предоставляемые контрагентом в адрес общества, имеют формальный характер
  • руководитель контрагента основной доход получал в обществе, как и иные сотрудники контрагента
  • первичные документы со стороны контрагента подписывались должностным лицом, имеющим формальное отношение к финансово-хозяйственной деятельности общества
  • заказчиком поэтапно перечислялись значительные суммы денежных средств, при том, что работы в таком объеме еще не были выполнены
  • фактически технический надзор и контроль за строительством обществом через своих сотрудников
  • фактически контрагент услуги по строительно-монтажным работам и проектно-изыскательным работам не оказывал
  • обществом не представлено доказательств проявления должной степени осторожности и осмотрительности при заключении сделки.

Комментарий ADE:

Необходимо учитывать, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами (в том числе, перечисленными в рассматриваемом Определении Верховного Cуда) взаимозависимость может свидетельствовать о необоснованности полученных сторонами выгод.

Верховный Суд РФ уточнил дополнительные критерии для определения взаимозависимости лиц

Определение Верховного Суда РФ от 18.04.2017 N 304-КГ17-3202 по делу N А27-8271/2016

Верховным Судом установлено, что разрешая вопрос о применении нормы статьи 105.1 НК РФ, необходимо учитывать, что признание участников сделки взаимозависимыми в силу пункта 1 статьи 105.3, пункта 1 статьи 105.14 Кодекса имеет своей основной целью определение круга таких операций налогоплательщика, в отношении которых существует риск их совершения на коммерческих или финансовых влияющих на цену условиях, отличных от тех, которые бы имели место в отношениях между независимыми друг от друга контрагентами, действующими самостоятельно и на строго предпринимательских началах, то есть в своих собственных экономических интересах.

Поэтому на налоговом органе лежит бремя доказывания обстоятельств, подтверждающих, что при отсутствии предусмотренных пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ признаков контрагент налогоплательщика (взаимозависимые с ним лица) тем не менее имел возможность влиять на определение условий совершаемых налогоплательщиком сделок, а налогоплательщик действовал в общих экономических интересах группы, к которой он принадлежит (к выгоде третьих лиц), был связан в полноте свободы принятия решений в сфере своей финансово-хозяйственной деятельности, что должно было сказаться на условиях и результатах исполнения соответствующих сделок (пункт 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017).

Комментарий ADE:

При принятии решения о признании лиц взаимозависимыми следует исходить из целей правового регулирования: необходимости установления круга операций, при совершении которых у сторон имеется возможность согласования условий, отличных от сложившихся на рынке.

О взаимозависимости сторон сделок могут свидетельствовать различные фактические обстоятельства

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, дело А70-2021/2015

При установлении взаимозависимости сторон договоров аренды налоговый орган и суды исходили из следующих обстоятельств:
  • из протоколов допросов работников следует, что компании по сути являются одной организацией и входят в состав объединенной структуры (группа компаний);
  • по словам работников, до 2012 года одна из компаний занималась только закупкой товаров, в то время как две другие компании осуществляли его реализацию; в 2012 году поставщик выдвинул условие, что реализацией товаров может заниматься только первая компания-закупщик, в связи с чем торговая команда работников была уволена из компаний-перепродавцов и трудоустроена в компанию-закупщика;
  • офисы и склады организаций располагаются по одним и тем же адресам и в одних и тех же зданиях;
  • товар на складе не разделен по организациям, а разделен только по поставщикам;
  • кладовщики на складах оформлены сразу в две организации;
  • кладовщики не видели отгрузочных документов по реализации товара между компаниями, фактической отгрузки товаров между ними не осуществлялось;
  • у организаций одна бухгалтерия и один отдел кадров, а в кассовых помещениях деньги принимают и выдают всем трем организациям;
  • большинство работников не могут пояснить, в какой организации они работают, так как считают, что это одна организация, при приеме на работу писали заявление сразу в две организации.
Таким образом, руководствуясь положениями статей 20, 40, 105.1, 105.3 НК РФ, главой 14.3 НК РФ, разделом V.1. НК РФ, суды пришли к выводу о том, что налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, позволяющих расценить действия организаций как согласованные действия взаимозависимых лиц.

Комментарий ADE:

Необходимо принимать во внимание, что основания для признания лиц взаимозависимыми, предусмотренные п.2 ст.105.1 НК РФ, не представляют собой закрытый перечень.

Таким образом, признание лиц взаимозависимыми возможно в случаях, если организации формально не являются связанными, однако фактические особенности отношений между ними могут оказывать влияние на условия и / или результаты их сделок и / или экономические результаты их деятельности (на основании п.1 ст.105.1 НК РФ).

Существенность и выраженность отклонения примененной цены от рыночного уровня может иметь юридическое значение, если при проведении камеральной или выездной налоговой проверки установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды

Первый арбитражный апелляционный суд, дело №А11-10794/2015

Довод Общества о том, что с 2012 года у территориальных налоговых органов отсутствуют полномочия проводить проверку соответствия цены сделок уровню рыночных цен обоснованно отклонен.

Налоговые инспекции в рамках проводимых ими камеральных и выездных проверок не наделены компетенцией по непосредственному определению в целях налогообложения доходов/расходов взаимозависимых лиц по сделкам в связи с отклонением примененной ими цены от рыночного уровня. Налоговой контроль за трансфертным ценообразованием осуществляется исключительно ФНС РФ и при условии, что соответствующая сделка признается контролируемой в соответствии с Главой 14.4 НК РФ, а доходы (расходы) по ней признаются в налоговом учете с 2012 года.

Вместе с тем существенность и выраженность отклонения примененной налогоплательщиком цены от рыночного уровня в совокупности с иными обстоятельствами совершения спорных операций, может иметь юридическое значение, если при проведении камеральной или выездной налоговой проверки установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды.

Многократное (более чем в 100 раз) отклонение цены от рыночного уровня цен с учетом взаимозависимости участников сделок и отсутствия разумных экономических причин к установлению цены в столь завышенном размере, позволяет сделать вывод о том, что поведение налогоплательщика при определении условий сделок было продиктовано, прежде всего, целью получения налоговой экономии.

Комментарий ADE:

Проверка территориальными налоговыми органами цены по сделке между взаимозависимыми лицами сама по себе не означает осуществление контроля за ценами в понимании Главы 14.5 НК РФ. Выявление значительного завышения или занижения цены может свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, что может быть предметом доказывания в рамках выездных и камеральных проверок.

Контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и камеральных проверок

Определение Верховного Суда РФ от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651, дело N А63-11506/2014

Инспекция пришла к выводу о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы ввиду осуществления поставки сжиженного газа взаимозависимым лицам по более низким по сравнению с иными покупателями ценам, не соответствующим среднерыночным в данном регионе. Придя к данному выводу, налоговый орган произвел корректировку цен, примененных сторонами сделок, с использованием метода сопоставимых цен на основании п.1 ст.105.7 НК РФ.
 
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ, поддерживая налогоплательщика указала, что в соответствии с положениями раздела V.1 НК РФ определение в целях налогобложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, производится ФНС РФ с применением методов, установленных главой 14.3 НК РФ.
 
Таким образом, по сравнению с ранее действовавшим правовым регулированием контроля цен (ст.40 НК РФ), положения раздела V.1 НК РФ сузили круг контролирующих органов, наделенных полномочиями по контролю цен в сделках между взаимозависимыми лицами, предоставив такие полномочия исключительно ФНС РФ. Кроме того, установив специальные процедуры проведения данного вида контроля (сроки, ограничения по количеству проверок, возможность заключения соглашения о ценообразовании, право на симметричную корректировку) НК РФ исключил из числа сделок между взаимозависимыми лицами, подлежащих контролю в порядке, предусмотренном разделом V.1 НК РФ, сделки, не соответствующие критерию контролируемых сделок, а также сделки, по которым объем доходов не превышает установленные ст.105.14 НК РФ суммовые критерии.
 
При этом в силу прямого запрета, установленного в абз.3 п.1 ст.105.17 НК РФ, контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и камеральных проверок.
 
Рассматривая доводы налогового органа об установлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды, Судебная коллегия пришла к выводу, что налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки, установив факт взаимозависимости налогоплательщика с контрагентами по сделкам, ограничился констатацией данного факта, не установив совокупность условий, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Помимо факта взаимозависимости лиц - участников сделок, налоговым органом не было установлено иных обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии разумных экономических оснований совершения указанных хозяйственных операций, направленных на искусственное создание условий получения необоснованной налоговой выгоды, в связи с чем отсутствовали основания для принятия решения о доначислении соответствующих сумм налогов, пеней и налоговых санкций.

Комментарий ADE:

Данный вывод вошел в Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ, принятых в первом полугодии 2016 года по вопросам налогообложения, и был направлен ФНС территориальным налоговым органам для использования в работе.

НК РФ не предусматривает закрытый перечень способов оценки размера необоснованной налоговой выгоды и не содержит запрета на использование методов, установленных главой 14.3 НК РФ, для определения ее размера

Решение Верховного Суда РФ от 01.02.2016 N АКПИ15-1383, Апелляционное определение Верховного Суда РФ от 12.05.2016 N АПЛ16-124

Общество просило признать недействующим абзац 12 письма Министерства финансов РФ от 18.10.2012 N 03-01-18/8-145 "О применении положений статьи 105.3 НК РФ", согласно которому в определенных случаях установления фактов уклонения от налогообложения в результате манипулирования налогоплательщиком ценами в сделках необходимо доказывание получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в рамках выездных и камеральных проверок, в том числе с применением методов, установленных главой 14.3 НК РФ.
 
Верховный Суд РФ, отказывая налогоплательщику в заявленных требованиях пришел к выводу, что реализация полномочий по доказыванию получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в рамках выездных и камеральных проверок не относится к случаям контроля соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам.
 
В Апелляционном определении от 12.05.2016 N АПЛ16-124 Верховный Суд РФ отметил, что выявленная (доказанная в рамках выездной или камеральной налоговой проверки) необоснованная налоговая выгода в виде уменьшения налоговой обязанности предполагает ее суммовую оценку. При этом НК РФ не предусматривает закрытый перечень способов оценки размера необоснованной налоговой выгоды в целях доначисления налогов и сборов по результатам выездных и камеральных налоговых проверок и в то же время не содержит запрета на использование методов, установленных главой 14.3 НК РФ, в целях определения размера необоснованной налоговой выгоды.

Комментарий ADE:

Данный вывод вошел в Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ, принятых в первом полугодии 2016 года по вопросам налогообложения, и был направлен ФНС территориальным налоговым органам для использования в работе

К сделкам взаимозависимых лиц с участием посредников также применимо пороговое значение в 1 млрд. рублей

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, дело А53-30653/2014

По мнению суда, совершение сделки взаимозависимыми лицами через посредников не может быть автоматически приравнено к контролируемым сделкам, без соблюдения установленного НК РФ требования о пороге суммарного дохода по сделкам. Поскольку в абз.1 п.1 ст.105.14 НК РФ указано, что сделки между взаимозависимыми лицами, совершенные через цепочку посредников, приравниваются к сделкам между взаимозависимыми лицами, то на них также должны распространяться положения НК РФ, касающиеся сделок между взаимозависимыми лицами, и в частности, условие о величине доходов. 

При ином толковании закона под понятие контролируемых сделок подпадают все сделки, совершенные между взаимозависимыми лицами с участием посредников, в том числе с незначительной доходностью, что противоречит смыслу НК РФ, которым специально установлены достаточно высокие критерии доходности сделок для признания их контролируемыми.

Комментарий ADE:

Суд в данном случае расширительно толкует НК РФ в пользу налогоплательщика: по мнению суда, суммовой порог, при буквальном толковании НК РФ не подлежащий применению к так называемым "приравненным" сделкам, в действительности должен быть применен, поскольку отсутствие критерия величины оборотов по сделке за календарный год не соответствует целям регулирования контроля за трансфертным ценообразованием налогоплательщиков.

К аналогичному выводу пришел, в частности, Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлении по делу А55-6922/2015: на сделки, совершенные через цепочку посредников, в полной мере распространяются положения п.2 ст.105.14 НК РФ относительно сделок между взаимозависимыми лицами, в том числе условие о величине дохода.

Налогоплательщик не обязан уведомлять налоговый орган об уступке требований к нему между кредиторами, поскольку не является стороной данной сделки. При определении доходов и расходов сторон по договору займа сумма займа не учитывается

Четвертый арбитражный апелляционный суд, дело А58-7246/2014

Компания, не являясь стороной по сделкам уступки требования между прежними займодавцами и третьей организацией, каких-либо операций, учитываемых для целей налогообложения, не совершает. Таким образом, при уступке займодавцем права требования новому кредитору, хотя и иностранному юридическому лицу, обязанности у налогоплательщика уведомить о такой уступке не возникает.

При определении для целей 10.514. НК России доходов по сделкам не учитывается сама сумма займа.

Комментарий ADE:

Решение подтверждает, что налогоплательщик не несет обязанностей, предусмотренных НК РФ в связи с совершением контролируемой сделки, если он не является ее стороной и не совершает в связи с ней каких-либо операций, учтываемых для целей налогообложения, что снимает дополнительное обременение с налогоплательщиков.

Допущенные незначительные ошибки в уведомлении с последующей подачей уточненного уведомления не свидетельствуют о представлении налогоплательщиком недостоверных сведений о контролируемых сделках и не влекут взыскание штрафа по ст.129.4 НК РФ

Третий арбитражный апелляционный суд, дело А33-14179/2014

Содержание представленного заявителем уведомления о контролируемых сделках соответствует статье 105.16 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку как первоначальное, так и уточненное уведомление о контролируемых сделках содержат информацию, необходимую и достаточную для проведения мероприятий налогового контроля.

Ошибка в указании в уведомлении даты совершения сделки и даты договора не свидетельствует о представлении заявителем недостоверных сведений о контролируемых сделках.

Комментарий ADE:

Решение ограничивает налоговые органы в полномочиях налагать штраф на налогоплательщика по формальным несущественным основаниям.

Обе стороны контролируемой сделки обязаны подать в налоговый орган уведомления, вне зависимости от того, какая из сторон получила доходы по сделке

Двадцатый арбитражный апелляционный суд, дело №А09-13243/2014

Для целей статьи 105.14 НК РФ сумму доходов по сделке следует рассматривать как сумму стоимостных оценок операций, совершенных во исполнение указанной сделки. При этом под стоимостной оценкой операции понимается доход налогоплательщика (в случае, если в результате совершения операции налогоплательщик является получателем дохода) и (или) доход другого участника сделки (в случае, если в результате совершения операции налогоплательщик является источником дохода этого участника).

 

Комментарий ADE:

Суд подтвердил возложение обязанности по подаче уведомления о контролируемой сделки на обе стороны такой сделки: в связи с этим рекомендуется усилить взаимодействие между контрагентами в части подготовки уведомлений и сверки их на предмет "симметричности".

Суд вправе принять любые доказательства правомерности действий налогоплательщика, не ограничиваясь методами, обязательными для применения налоговыми органами

Верховный суд РФ, дело А52-122/2013

Конституционный Суд РФ в определении от 18.09.2014 № 1822-О указал, что при разрешении вопроса об обоснованности установления налоговым органом рыночной цены товаров (работ, услуг) для целей налогообложения суд не связан правилами, обязательными для налоговых органов. НК РФ установлена определенная последовательность действий налогового органа для определения рыночной цены при доначислении налога, однако суды вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, что позволяет налогоплательщику оспаривать решения и действия налогового органа, повлекшие доначисление налогов, используя любые доказательства правомерности своих действий.

Комментарий ADE:

Решение расширяет возможности налогоплательщика по доказыванию правомерности собственных действий: в суде налогоплательщик вправе ссылаться на любые доказательста в обоснование своей позиции, в том числе не предусмотренные прямо НК РФ.

Не поименованные в НК РФ обстоятельства, которые могут быть признаны смягчающими и уменьшить размер штрафа за неуплату налога в связи с применением трансфертной цены, отклоняющейся от рыночной

К таким обстоятельствам суды в разное время и с учетом представленных налогоплательщиком материалов относили:

Обстоятельства, подтверждающие добросовестность налогоплательщика:

  • отсутствие умысла на совершение правонарушения;
  • отсутствие иной задолженности перед бюджетом;
  • отсутствие негативных последствий совершенного деяния;
  • совершение налогового правонарушения впервые;
  • своевременное внесение исправлений в документы;
  • социальная значимость учреждения (обеспечивает работой значительное количество человек);
  • наличие статуса крупнейшего налогоплательщика;
  • заблуждение налогоплательщика, вызванное изменениями в законодательстве / неточностью или нестабильностью регулирования / отсутствием официальных разъяснений / противоречием позиций государственных органов;

Обстоятельства, подтверждающие экономическую невозможность уплаты налога в установленный срок:

  • тяжелое финансовое положение юридического лица;
  • приостановление производственной деятельности и прекращение выпуска продукции;
  • нахождение в процедуре банкротства /инициирование процедуры банкротства в отношении налогоплательщика / недавний выход налогоплательщика из процедуры банкротства;
  • несвоевременная оплата выполненного гос.заказа;
  • наличие существенной кредиторской задолженности;
  • негативные экономические последствия деятельности предыдущего руководства компании;
  • недостаточное финансирование получателя бюджетных средств;

Обстоятельства, демонстрирующие несоизмеримые последствия наложения штрафа:

  • возможное ухудшение качества предоставляемых услуг в результате наложения штрафа;
  • невозможность исполнения текущих обязательств перед кредиторами и/или работниками компании в результате наложения штрафа;
  • банкротство налогоплательщика в результате наложения штрафа;
  • несоразмерность суммы штрафа последствиям совершенного нарушения.

Комментарий ADE:

В случае, когда имеются обстоятельства, которые, по мнению налогоплательщика, в какой-либо мере оправдывают нарушение им требований НК РФ, ссылку на такие обстоятельства необходимо представить в налоговый орган и/или суд, поскольку потенциально возможно признание их смягчающими и уменьшение размера штрафа.

Недостатки заключения оценщика, которые могут повлечь отклонение судом ссылки на него

Арбитражный суд Северо-Западного округа, дело А26-7861/2014; Первый арбитражный апелляционный суд, дело А79-7574/2014

1. Ссылка инспекции на заключение оценщика отклонена, поскольку:

  • не было выявлено и использовано ни одного предложения на дату оценки;
  • заключение не позволяет определить, каким образом экспертом устанавливались аналоги, не содержит ссылок на метод определения;
  • в заключении эксперта приведены отдельные характеристики товара, однако не проанализировано и не учтено, каким образом такие характеристики могут влиять на рыночную стоимость продукции;
  • из заключения следует, что характеристики объекта оценки и аналогов не являлись полностью идентичными, в том числе относительно товарной позиции объекта оценки.

2. Ссылка инспекции на заключение оценщика отклонена, поскольку выводы эксперта не содержат чёткого и ясного ответа на поставленный вопрос и допускают их применение при определённых условиях. Согласно заключению, «при усложнении предоставляемых риэлтерских услуг (за счет проведения опекунского совета, оформления приватизации, восстановления или приведения документов в надлежащий вид, ипотеки и т.п.), обычно размер агентского вознаграждения увеличивается». Суд указал на то, что по сути наличие таких комментариев к экспертному заключению требует дополнительных исследований условий сделок.

Комментарий ADE:

При использовании заключения оценщика для целей подтверждения отсутствия манипулирования ценами во внутригрупповых сделках необходимо учесть выводы суда о необходимом содержании такого заключения.

Сделка по размещению средств на депозитах банка не является сопоставимой со сделкой по выдаче займа между юридическими лицами

Арбитражный суд Поволжского округа, дело А55-25768/2014

Суды трех инстанций последовательно отклонили доводы налогового органа о том, что сделкой, сопоставимой со сделкой по выдаче беспроцентного займа между взаимозависимыми компаниями, является сделка по размещению денежных средств по договору банковского вклада. По мнению суда, налоговый орган неправомерно применил метод сопоставимых рыночных цен.

Применение общедоступной информации о ставках банка при предоставлении кредитов хозяйствующим субъектам налоговый орган отклонил, указав, что кредитные сделки не являются сопоставимыми, так как налогоплательщик не имеет лицензии на осуществление банковской деятельности. С учетом изложенного, налоговый орган счел сопоставимой сделкой размещение денежных средств юридических лиц на депозитах банка, мотивируя тем, что компания могла получить доход от размещения указанных денежных средств под проценты при размещении денег на депозите.

Суды отклонили данные доводы, сославшись на различия в правовой и экономической природе сделок банковского вклада и займа. Также признаны несостоятельными доводы налогового органа о том, что инспекция не располагала общедоступной информацией о ценах в сопоставимых сделках по выдаче займов: положениями пункта 1 статьи 105.7 НК РФ прямо предусмотрено, что в таких случаях подлежат применению иные методы, которые налоговым органом в рассматриваемом случае не применены. 

Комментарий ADE:

Суд в очередной раз призвал "сравнивать сравнимое": таким образом, сопоставимыми с внутригрупповыми займами не могут считаться ни кредитные договоры, заключенные с банками, ни сделки по размещению средств на депозитах.

Такое ограничение потенциально может усложнить как работу налоговых органов по контролю за трансфертным ценообразованием (и одновременно ограничить возможные злоупотребления с их стороны), так и задачу налогоплательщика по обоснованию рыночности цен в своих сделках.

Расчетные данные, предоставляемые системой СПАРК о процентных ставках в виде квартилей, не отвечают требованиям НК РФ для применения метода СРЦ

Девятый арбитражный апелляционный суд, дело А40-204810/14

Информация, предоставляемая системой СПАРК по финансовым сделкам, содержит данные не по конкретным сделкам, а усредненные данные (показатели нижнего и верхнего квартиля) без учета количества сделок и условий их заключения. Однако при определении интервала рыночных цен в случае, если в качестве источника информации используются данные информационно-ценовых агентств, в качестве интервалов рыночных цен не подлежат применению и не могут быть использованы значения нижнего и верхних квартилей. Нижний квартиль не может быть рассмотрен в качестве минимального значения интервала рыночных цен, как это определил налоговый орган: минимальным значением интервала может служить только минимальное значение цены по сопоставимым сделкам.

Сведения о верхнем и нижнем квартилях, предоставленные системой СПАРК, не позволяют определить методику их расчета, не содержат исходных данных (например, о количестве сделок) и не позволяют проверить, соответствует ли методика, примененная СПАРК, требованиям НК РФ.

Комментарий ADE:

Решение ограничивает возможности налогоплательщика по обоснованию соответствия фактических цен в его сделках рыночным ценам, подтверждая невозможность использования усредненных данных, предоставляемых информационно-ценовыми агентствами.

Территориальный орган вправе проверить достоверность сведений, включенных в уведомление о контролируемых сделках, и привлекать налогоплательщика к ответственности за их недостоверность

Девятый арбитражный апелляционный суд, дело А40-71494/15

В случае, если территориальный налоговый орган выявляет факт невключения в уведомление отдельных контролируемых сделок налогоплательщика, налоговый орган налоговый орган обязан известить ФНС РФ о факте выявления контролируемых сделок, не осуществляя самостоятельно налоговый контроль в сфере правильности применения цен с использованием методов, перечисленных в главе 14.3 НК РФ. В то же время, это не лишает территориальный налоговый орган полномочий по проверке достоверности сведений, включенных в уведомление, и привлечению налогоплательщика к ответственности за отражение в уведомлении недостоверных данных.

Комментарий ADE:

Данная позиция нашла подтверждение в Определении Верховного Суда РФ от 17.05.2016 N 305-КГ16-3837, вошедшем в Обзор правовых позиций по вопросам налогообложения по первому полугодию 2016 года:

У территориального налогового органа имеется обязанность по проверке своевременности представления налогоплательщиком уведомления о контролируемых сделках, отражения в нем всех контролируемых сделок, достоверности указанных в этом уведомлении сведений, а также право привлечения налогоплательщиков к ответственности при установлении в действиях налогоплательщика состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 129.4 НК РФ.
 
До данного Определения судебная практика была разрозненной и непосредовательной.
 
В частности, позиция Девятого арбитражного апелляционного суда, изложенная в вышеуказанном Постановлении от 01.10.2015 идет вразрез с позицией, изложенной тем же судом в Постановлении по делу №А40-24458/15 от 17.08.2015, в котором суд прямо указывает на то, что у инспекции отсутствуют полномочия по проведению проверки правильности заполнения уведомления о совершении контролируемых сделок (уведомление, по мнению суда, является документом налогового учета, призванным отражать информацию о совершении контролируемых сделок, которая может быть проверена исключительно ФНС РФ с соблюдением специальной процедуры налогового контроля; предусмотренный ст.105.16 НК РФ 10-дневный срок для направления инспекцией полученного от налогоплательщика уведомления в ФНС РФ сам по себе свидетельствует о невозможности проведения проверки уведомления на предмет его содержания и правильности отраженной в нем информации).
Пункты 1 и 2 ст.105.1 НК РФ предусматривают самостоятельные основания для признания лиц взаимозависимыми

Определение Верховного Суда РФ от 03.06.2015 N 38-КГ15-3

Лица, указанные в п.2 ст.105.1 НК РФ, признаются взаимозависимыми даже в том случае, если особенности отношений между ними фактически не оказывают влияния на условия и/или результаты сделок между ними, экономические результаты их деятельности. Соответственно, сделка между ними может быть признана контролируемой.

Верховный суд отклонил довод о том, что для признания лиц взаимозависимыми необходимо в любом случае учитывать наличие или отсутствие возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами, а значит, факт родства между сторонами сделки не может сам по себе рассматриваться как основание для признания лиц взаимозависимыми. Данное толкование норм НК РФ суд признал ошибочным, посчитав, что факт оказания или не-оказания влияния на условия сделки не имеет правового значения, если сделка заключена между лицами, указанными в п.2 ст.105.1 НК РФ.

Комментарий ADE:

Позиция Верховного суда упрощает задачу доказывания взаимозависимости лиц, стоящую перед налоговым органом: на налоговый орган не возлагается обязанность доказывать возможность одного лица определять решения, принимаемые другим лицом, для признания их взаимозависимыми, что зачастую могло бы вызвать трудности и потенциально повлечь значительное число споров. Удовлетворения критериям, перечисленным в п.2 ст.105.1 НК РФ (участие в капитале, родство, осуществление полномочий исполнительного органа, и проч.), достаточно для признания сторон взаимозависимыми.

Подтверждение сопоставимости сделок по аренде недвижимого имущества. Недопустимость произвольного отбора сделок с независимыми лицами для сопоставления с контролируемой сделкой

Седьмой арбитражный апелляционный суд, дело №А03-3786/2015

Доначисление налога, пени и штрафа в связи с применением компанией трансфертной цены в сделке по аренде недвижимости признано судом необоснованным, поскольку налоговый орган не доказал сопоставимость анализируемой сделки и сделок, которые были использованы ими для определения рыночной цены.

Судом было установлено, что инспекцией не проводился осмотр объектов недвижимости по анализируемой сделке и объектов-аналогов по сопоставляемым сделкам, при этом суд указал на то, что без осмотра помещений невозможно сопоставить объект оценки и подобрать ему объекты-аналоги, невозможно установить фактическое состояние каждого нежилого помещения. По мнению суда, при сравнении цен налоговый орган был обязан учесть различия между помещениями, влияющие на размер арендной ставки: материал зданий, этажность, наличие и состав коммуникаций, месторасположение, площадь, виды площади (торговая, складская, лестничные площадки, коридоры), внешний вид снаружи и изнутри.

Более того, суд указал на то, что недопустим произвольный отбор сделок заявителя для сопоставления с контролируемой сделкой: в данном случае компанией был заключен целый ряд сделок по аренде недвижимого имущества с независимыми лицами, из которых налоговый орган выборочно отобрал лишь сделки с максимальным размером арендной планы. Суд счел, что из п.1 ст.105.6 НК РФ и п.3 ст.105.7 НК РФ следует необходимость учета других сделок, совершенных проверяемым налогоплательщиком, либо указание на то, по какой причине при определении рыночной цены не был учтен имеющийся нижний предел цен по сделкам с независимыми лицами.

Комментарий ADE:

Решение суда ограничивает произвольное сопоставление налоговым органом сделок, объекты которых имеют существенные различия, и необоснованный выборочный подход к анализу.

С другой стороны, налогоплательщикам, заключающим сделки в отношении индивидуально-определенных объектов (в частности, зданий, участков земли), следует принять во внимание, что для признания сделок сопоставимыми потребуется комплексный анализ характеристик таких объектов.

Сделка с взаимозависимой на данный момент компанией в период ее независимости может быть использована как сопоставимая для целей определения рыночной цены

Арбитражный суд Самарской области, дело №А55-4479/2015

В соответствии с пунктом 3 статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации для применения метода сопоставимых рыночных цен в целях определения соответствия цены, примененной налогоплательщиком в контролируемой сделке, в качестве сопоставляемой возможно использование сделки, совершенной указанным налогоплательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, при условии, что такая сделка является сопоставимой с анализируемой сделкой. При этом в законе отсутствует прямое указание на то, что сторона сделки, не являющаяся взаимозависимой, не может быть тем же лицом, которое имело ранее признаки взаимозависимости с налогоплательщиком. Следовательно, сопоставимой с контролируемой может быть признана сделка с тем же контрагентом в период, когда признаки взаимозависимости между сторонами отсутствовали.

Комментарий ADE:

Вывод суда расширяет возможности применения метода сопоставимых рыночных цен, который, как правило, наиболее прост в применении и позволяет произвести наиболее корректное сравнение.

В случае, если лицо, с которым ранее имелись и продолжаются длящиеся коммерческие взаимоотношения, в течение календарного года утратило или, напротив, приобрело признаки взаимозависимого лица, рекомендуется не пересматривать порядок ценообразования с сделках с ним в данный период кардинальным образом, чтобы сравнение цен не выявило существенных различий.